为了客观地对人力资源进行核算，首先要对它的本质属性进行界定。目前会计界主要有以下几种观点：将人力资源确认为一项无形资产，其价值与成本之差额记人资本公积，不参与利润分配；将人力资源资本化为有形资产的一种特殊形式，并认为人力资源所创造的剩余价值，应在企业的货币资本和人力资本之间进行分配；把人力资源确认为无形资产的同时，将其资本化为介于负债和所有者权益之间的劳动者权益，参与企业税后利润的分配；将人力资源确认为企业资产，其权益通过企业与劳动者之间的契约形式表现。

　　以上观点都存在一定程度上的偏差，笔者认为：人力资源是无形资产的一种形式，劳动者凭借其对人力资源的所有权对企业进行投资，应视同无形资产所有者对企业进行投资，参与企业税后利润的分配，其性质应该是所有者权益，而不是负债或介于负债和所有者权益之间的第三种属性，现作分析如下：

　　一、人力资源是无形资产的一种形式

　　无形资产是指无实物形态的，企业用于生产商品或提供劳务、出租给他人，或为了行政管理的目的，使用年限超过一年的非货币性资产。它具有以下特征：

　　1.不具有实物形态；



　　2.具有垄断性；

　　3.收益具有很大的不确定性；

　　4.可以长期使用。

　　人力资源是指某一特定组织所控制的、在预计的服务期间能给组织带来经济利益的劳动力资源。它是一种以人为载体的特殊资产，它的价值体现在人力资源的创造性使用过程中。人力资源具有和无形资产相同的特征，即：

　　1.不具有实物形态。人力资源是以人为载体的一种劳动能力，这种能力的本身看不见也摸不着，没有实物形态。

　　2.具有垄断性。通常表现为特定企业独占的权利，不能同时属于其它企业，如人力资源的使用权，在规定的工作时间内，只能属于某个企业，而不能同时属于任何别的企业。

　　3.收益具有很大的不确定性。人力资源所创造的收益受很多因素的影响，如管理方式、组织机构、工作环境和条件等等，具有极大的不确定性。

　　4.可以长期使用。人力资源可以在人的生命周期内的绝大部分时间里长期使用。

　　以上分析说明人力资源是无形资产的一种形式。另外，人力资源与无形资产的另一种形式-商誉的核算内容相互揉合、重复交叉，也从侧面说明人力资源和商誉两者之间存在着同质性。

　　二、劳动者应凭借其对人力资源所有权参与利润分配

　　对于企业所控制的人力资源而言，要么作为企业投资得到人力资源所有权；要么作为企业接受投资。由于人的劳动能力与劳动者与生俱来的不可分性，人力资源应该定位为：劳动者凭借对自身劳动力的所有权对企业进行投资，企业为了追求利润接受劳动者的劳动力投资。

　　既然人力资源是劳动者对企业的投资，那么，毫无疑问劳动者就有权以所有者的身份参与企业的利润分配。这样，人力资本-人力资源被作为实现剩余价值的手段-所有者权益性质随之确定。

　　许多学者认为人力资源具有负债属性或介于负债和所有者权益之间的第三种属性，笔者认为这是不确切的。究其原因主要是由于劳动者和企业之间的工资关系这种表现形式扭曲了人力资本的所有者权益性质。

　　根据马克思的工资理论，工资的本质是劳动力的价值或价格。但这并不影响人力资本的所有者权益性质，正如企业接受其它无形资产投资，要与投资方拟定一个协议价，这个协议价是投资方和被投资方基于市场信息对该项无形资产价值的一种评价即公允价值，其它无形资产的投资者可以此参与企业税后利润的分配。工资就是人力资源这种无形资产的公允价值，也是劳动者和企业双方基于市场信息对人力资源价值的一种评价，劳动者也有权凭此参与企业税后利润的分配。

　　既然人力资本属于所有者权益性质，直接参与税后利润分配，那么为什么要用固定工资的形式支付劳动者的报酬且比人力资源应分到的份额要少呢？

　　这种工资形式产生的原因在于：（1）人力资源价值计量的极度不确定性；（2）在产生利润以前，劳动者为了维持自身的劳动能力需要消费；（3）利润实现的极度不稳定性；（4）由于劳动力市场供过于求以及生存的刚性约束，劳动力市场呈现出强烈的买方市场特征。

　　基于以上原因，企业对劳动者实行固定工资制度，且比人力资本应该分到的份额要少，但这并不能说明人力资本的负债性质，它只是人力资源参与利润分配的一种表现形式。其实，现实生活中出现的效益工资、年终分红、业绩工资以及股票期权都从侧面说明了人力资本的所有者权益性质。

　　三、将人力资源并入无形资产进行会计处理

　　既然人力资源是无形资产的一种形式，那么，完全可能将其并入无形资产进行会计核算。下面，本文将对人力资源入帐价值的确定、帐户的设置和人力资源的增加、减少、摊销、利润分配会计处理进行全面的设计，并进行分析说明。

[1] [2]  下一页